Dříve či později se může účetní jednotka dostat do situace, kdy potřebuje z nějakého důvodu vyřadit dlouhodobý majetek z účetnictví. Vše podstatné se dozvíme z bodu 5.4. Českého účetního standardu pro podnikatele ("ČÚS") č. 013 - Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek. Sice nejde o závazný předpis, ale postup podle něj je bezpečný a nevyvolá konflikt se správcem daně. Podle § 36 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZU"), se podnikatelé mohou odchýlit od standardů, ale jednak pouze pokud tím zajistí věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví, a jednak každou takovouto odchylku a její důvody musejí uvést v příloze účetní závěrky.
Důvody a způsoby vyřazení automobilu
Ve zmíněném bodě ČÚS č. 013 se praví, že vyřazení DHM se uskutečňuje zejména prodejem, likvidací, bezúplatným převodem (darováním), vkladem do jiné obchodní společnosti či družstva, v důsledku škody nebo manka a převodem z podnikání do osobního užívání. Vyřazení odpisovaného DHM se účtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 08 - Oprávky k DHM (v případě automobilů se v praxi z historických důvodů využívá účet 082) a ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 02 - DHM odpisovaný (obvykle účet 022). Zůstatková cena odpisovaného DHM se účtuje zejména na vrub příslušného účtu účtových skupin: a) 54 - Jiné provozní náklady v případě prodeje (obvykle účet 541-Zůstatková cena prodaného DHM), bezúplatného převodu (účet 543-Dary), manka nebo škody (účet 549-Manka a škody, případně 582-Škody), b) 55 - Odpisy, rezervy, komplexní náklady příštích období a opravné položky provozních nákladů v případě likvidace (zpravidla se přitom uplatní účet 551-Odpisy DHM), c) 36 - Závazky ke společníkům v případě vkladu do jiné obchodní společnosti nebo družstva, a d) 49 - Individuální podnikatel v případě převodu z podnikání do osobního užívání a ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 08 - Oprávky k DHM.
Prodej automobilu
Prodej majetku představuje nejčastější důvod pro vyřazení dlouhodobého majetku. Prodejní cena představuje zdanitelný výnos účetní jednotky. Účtuje se na účet 641 - Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku. Plátce DPH navíc odvádí z prodeje dlouhodobého majetku DPH na výstupu. A to i v případě, kdy si neuplatnil DPH na vstupu.
Při prodeji movitých věcí se účetní zůstatková cena (coby rozdíl mezi oceněním majetku a oprávkami) uplatňuje do nákladů již při splnění dodávky, tedy dnem dodání, bez ohledu na přechod vlastnických práv (například i při tzv. výhradě vlastnictví). V momentě, kdy vyřazovaný majetek prodáváte, musíte navíc vystavit i prodejní fakturu, resp. pokladní doklad, se zaúčtováním ve prospěch účtu 641 a na vrub účtu 311, resp. 211.
Pozor je třeba dát pouze při prodeji dlouhodobého majetku mezi tzv. spojenými osobami dle § 23 odst. 7, tj. osobami kapitálově nebo jinak spojenými. V případě, že by se cena mezi osobami spojenými lišila od cen, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, je nutné rozdíl buď uspokojivě doložit nebo upravit základ daně o tento rozdíl.
Příklad: Společnost ABC s.r.o. vlastní osobní automobil. Tento automobil prodává svému jednateli panu Novákovi. Prodejní cena odpovídá běžné tržní ceně takového automobilu v autobazarech, tj. prodejní cena je ve výši ceny obvyklé a činí 300 000 Kč + 21 % DPH (63 000 Kč). Účetní a daňové odpisy se rovnají. Roční odpis připadající na rok 2023, tj. rok prodeje, činí 50 000 Kč. Poloviční daňový odpis činí 25 000 Kč (50 000 / 2). Daňová a účetní zůstatková cena po polovičním odpisu činí 200 000 Kč. Pořizovací cena auta činila 500 000 Kč.
Likvidace automobilu
Někdy dojde k situaci, že majetek je zcela nepoužitelný, například z důvodu nerentability oprav či zastarání, a není možné ho již ani prodat. Dochází k jeho fyzické likvidaci a vyřazení z evidence majetku. V tomto případě neexistuje žádný zdanitelný výnos, o kterém by se účtovalo. Účtuje se pouze o vyřazení majetku v pořizovací ceně. V případě, že majetek není plně daňově odepsán, je možné stejně jako v případě prodeje uplatnit poloviční daňový odpis dle § 26 odst. 7.
Z důvodu průkaznosti daňového nákladu je vhodné zvolit takovou formu likvidace majetku, kterou je možné následně správci daně bez problémů prokázat, např. potvrzení o uložení na skládku nebo o odkupu šrotu, u vyšších zůstatkových cen je účelný posudek znalce aj. Je proto vhodné vyřazení likvidací doložit důkazy. Dle očekávání bude v těchto případech finanční kontrola poněkud nedůvěřivá a bude se pídit po průkazných důkazech o likvidaci, neboť likvidací může být zastřen skutečný stav, kterým mohlo být obdarování nějaké "spojené osoby" takto vyřazeným majetkem, zakamuflování krádeže nebo jiné škodní události.
Příklad likvidace: Zemědělci, s. r. o., se rozhodli z důvodu neutěšeného stavu zlikvidovat účetně odepsaný traktor, kupce nebylo možno sehnat. Likvidaci provedla firma Šrot, a. s., za 2 000 Kč, které si započetla proti stejné smluvní ceně za odprodej kovového šrotu. Z likvidace traktoru byly vytěženy použitelné náhradní díly v úhrnné reprodukční pořizovací ceně 10 000 Kč, které si zemědělci ponechali pro případné opravy dalších svých traktorů.
Vyřazení z důvodu škody nebo manka
O vyřazení majetku v důsledku škody hovoříme v případě, že majetek byl buďto odcizen, nebo poškozen natolik, že již není možné ho opravit a je nutné ho vyřadit. Nejedná se o případ, kdy dojde k poškození majetku, který je opraven a opět používán. Daňová zůstatková cena vyřazovaného majetku bude daňovým nákladem při splnění podmínek uvedených v § 24 odst. 2 písm. c) a l) a odst. 10 ZDP. Daňový náklad do výše přijaté náhrady: od pojišťovny, od odpovědné osoby apod.
Příklad: Společnost ABC s.r.o. - tento automobil byl společnosti odcizen. Pro prošetření vydala Policie ČR potvrzení, že krádež byla způsobena neznámým pachatelem. Účetní a daňová zůstatková cena se rovnají.
Příklad účtování škody: Smolaři, v. o. s., utrpěli dvě škody na DHM na firemních vozidlech: neznámý pachatel odcizil (ukradl) nepojištěný osobní automobil, zaměstnanec (řidič) způsobil havárii nákladního vozidla, kterou se podařilo opravit. Účetní ZC se v těchto případech odúčtuje na MD 549, jde-li o zcela mimořádnou událost, tak na MD 582.
Darování automobilu
V podnikatelské praxi neobvyklým způsobem vyřazení automobilu je jeho darování. Účetní zůstatková cena se zachytí na účet 543-Dary, stejně jako DPH na výstupu (pokud dárce nárokoval odpočet DPH). I v případě vyřazení majetku z důvodu darování je možné uplatnit poloviční daňový odpis dle § 26 odst. 7 písm. a) bod 1 ZDP. Jakkoliv to může na první pohled znít nelogicky, § 26 odst. 7 písm. a) bod 1 nijak neomezuje uplatnění polovičního daňového odpisu v případě darovaného majetku. Naopak daňová zůstatková cena darovaného majetku bude vždy představovat nedaňový náklad dle § 25 odst. 1 písm. o) ZDP.
Příklad: Společnost ABC s.r.o. eviduje v účetnictví na účtě 022 počítač v pořizovací ceně 70 000 Kč. Jelikož ho již nepoužívá, ale je stále funkční, rozhodla se ho společnost darovat na základě darovací smlouvy místní základní škole pro účely zajištění výuky žáků školy. Poloviční daňový odpis činí 10 000 Kč, zůstatková cena darovaného počítače 50 000 Kč. Při splnění podmínek § 20 odst. 8 může ABC s.r.o. uplatnit daňovou zůstatkovou cenu 50 000 Kč jako daňově uznatelný dar.
Vklad automobilu do základního kapitálu nebo převod do osobního užívání
Automobil může být využit jako předmět vkladu do základního kapitálu obchodní společnosti nebo družstva. Za vloženou majetkovou hodnotu vkladatel získá cenný papír (akcii) nebo podíl, které se oceňují účetní zůstatkovou cenou vloženého DHM plus příp. DPH, jak upřesňuje bod 3.2. ČÚS č. 014 - Dlouhodobý finanční majetek.
Připomeňme, že v souladu s § 59 odst. 2 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, může být nepeněžitým vkladem jen majetek, jehož hospodářská hodnota je zjistitelná a který může společnost hospodářsky využít ve vztahu k předmětu podnikání. Má-li být nabyvatelem vkladu s. r. o. nebo a. s., je u prvotních vkladů zapotřebí znalecké ocenění předmětu nepeněžitých vkladů; následné vklady zvyšující základní kapitál již může ocenit obecně uznávaný nezávislý odborník.
Příklad: Vyřazení automobilu vkladem do s. r. o. Dva zakladatelé A (nepodnikající občan) a B (obchodní společnost) založili AB, s. r. o., těmito vklady: zakladatel A upsal jako předmět vkladu osobní auto koupené před rokem za 250 000 Kč, které znalec jmenovaný soudem ocenil na 200 000 Kč; zakladatel B (plátce DPH) upsal jako předmět vkladu malé nákladní auto koupené za 500 000 Kč, účetní zůstatková cena 200 000 Kč, dle znalce 300 000 Kč. Při pořízení vozidla tento plátce DPH nárokoval odpočet DPH, pročež je nyní jeho vklad zdanitelným plněním a je nutno přiznat DPH na výstupu vypočtenou z ceny, za níž by bylo možno auto nyní pořídit.
Účetně je pro nabyvatele stěžejní znalecké ocenění nepeněžitých vkladů; účetní nabyvatele je povinen zavést majetek v ocenění, kterým byl vklad oceňen, jak ukazují příklady.
Právně specifickým způsobem vyřazení je přeřazení z podnikání do osobního (soukromého) užívání, které účetní jednotka provede zejména tehdy, je-li účetní jednotkou podnikající fyzická osoba. Jedná se čistě o účetní operaci, která však má významné daňové dopady. Dlouhodobý majetek, který podnikatel (fyzická osoba) přeřazuje z podnikání do osobního užívání, se vyúčtuje na vrub účtové skupiny 49 - Individuální podnikatel, konkrétně zpravidla na syntetický účet 491-Účet individuálního podnikatele, a ve prospěch příslušného majetkového účtu, v případě aut tedy na D 022.
Pokud dotyčný plátce uplatnil odpočet DPH při pořízení vozidla, musí při jeho vyřazení přiznat odpovídající DPH na výstupu, a to v souladu s § 13 odst. 4 a 5, spolu s § 36 odst. 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, z aktuální ceny vozidla. Příklad: Pan Jiří je živnostníkem, plátcem DPH a vede účetnictví. Po plném odepsání osobního automobilu - při jehož pořízení uplatnil odpočet DPH - jej přeřadil z podnikání do soukromého užívání; následně přiznal DPH na výstupu z tohoto „fiktivně úplatného“ zdanitelného plnění (21 % ze znalecké ceny).
Účetní postupy a praktické příklady
Vyřazení odpisovaného DHM se účtuje zejména 082/022 pro vyřazení majetku v pořizovací ceně. Počítejte s tím, že pokud je majetek plně odepsaný, vyřazení provedete účtováním 082/022, vnitřním účetním dokladem. Pokud společnost vyřazuje plně neodepsaný majetek, smí si v roce vyřazení majetku do nákladů zahrnovaných do základu daně z příjmu uplatnit pouze poloviční roční odpis. Pokud jste k datu vyřazení majetek plně odepsali, POHODA nové řádky nevytváří, i když je předkontace vyplněna.
V účetní praxi se často doporučuje: Buďte pečliví při doložení likvidace (potvrzení o uložení na skládku, doklad o odkupu šrotu, posudek znalce), u prodeje vystavte fakturu a náležitě zaúčtujte DPH, při vkladu či darování pamatujte na znalecké ocenění a daňové dopady. Je vhodné uvést důvody, proč se podnikatel odhodlal k likvidaci namísto prodeje, anebo proč nebyl majetek opraven či modernizován (nepoměr výdajů a přínosů, technologické meze, konec životnosti atd.).
Příklad účetního zobrazení prodejního případu
Příklad: Společnost Dopravce, s. r. o., (plátce DPH) v roce 2010 koupila nákladní automobil za 1 mil. Kč + DPH, kterou si plně nárokovala k odpočtu. V srpnu 2013 toto vozidlo prodala za 300 000 Kč + DPH 63 000 Kč, a to na 3 měsíční splátky á 121 000 Kč. Přičemž byla sjednána tzv. výhrada vlastnictví, díky níž přejde vlastnické právo na kupujícího až úplným uhrazením kupní ceny.
Příklad likvidace a účtování výnosů z likvidace
Příklad likvidace DHM pro opotřebení: Faktura firmy Šrot, a. s., za likvidaci traktoru 2 000 Kč; výnos z likvidace - peněžní 2 000 Kč; výnos z likvidace - nepeněžní (náhradní díly, aktivace) 10 000 Kč; doúčtování účetní zůstatkové ceny zlikvidovaného traktoru 0 Kč; vyřazení traktoru po likvidaci z účetnictví 400 000 Kč (082/022).
Vyřazení automobilu z pohledu daní z příjmů
Daňové posouzení vyřazení majetku z obchodního majetku závisí zejména na dvou okolnostech: o jaký majetek se jedná (odpisovaný či neodpisovaný hmotný majetek, zásoby, pohledávky...) a o jaký způsob, resp. důvod, vyřazení jde (prodej, likvidace, škoda, dar, vklad...). V případě zde probíraných firemních automobilů se vesměs jedná o daňově odpisovaný hmotný majetek. Bez ohledu na způsob vyřazení odpisovaného hmotného majetku evidovaného v obchodním majetku platí, že daňová zůstatková cena odpisovaného majetku představuje daňový náklad bez omezení výše (§ 24 odst. 2 písm. b) bod 2 ZDP).
Při prodeji, likvidaci či jiném vyřazení, pokud majetek ještě není v okamžiku prodeje zcela daňově odepsán, uplatní poplatník jako daňový náklad poloviční daňový odpis (§ 26 odst. 7 písm. a) bod 1 ZDP). Daňová zůstatková cena odpisovaného majetku je definována jako rozdíl mezi vstupní cenou a celkovou výší odpisů stanovených podle ZDP, a to i tehdy, když do daňových nákladů poplatník zahrnul pouze poměrnou část odpisů podle § 28 odst. 6 ZDP (krácení odpisů z důvodů použití majetku pouze částečně k zajištění zdanitelných příjmů).
Vyřazení majetku může mít další daňové souvislosti: pokud byla v minulosti tvořena zákonná rezerva na jeho opravu a nebyla k datu vyřazení majetku vyčerpána, je nutno ji zrušit. Byl-li majetek získán v rámci nabytí obchodního závodu koupí, v rámci přeměny společnosti nebo vkladem a v této souvislosti byl účtován goodwill nebo oceňovací rozdíl k nabytému majetku, je nutno řešit osud těchto položek.
Odpisy a rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou
Odpisování je postupné přenášení hodnoty (ceny) majetku do nákladů. Dochází k ovlivnění základu daně na několik let. Účetní jednotka si sama sestaví odpisový plán. Účetní odpisy se účtují na MD účtu 55x. Tyto účetní odpisy subjekt zaznamenává ve svém účetnictví a mimo účetnictví se porovnávají s daňovými odpisy. Majetek dlouhodobý hmotný a nehmotný se odpisuje dle odpisového plánu na základě účetních předpisů. Jedná se o variantu daňových odpisů, jejichž výpočet upravuje zákon o daních z příjmů.
Při rovnoměrném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny příslušné odpisové sazby dle zákona; obecně platí, že když se začne majetek odpisovat, nesmí se způsob daňového odpisování nikdy změnit. Pozor: v daňovém přiznání je třeba zohlednit rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy a účetní a daňovou zůstatkovou cenou!
Praktická doporučení pro účtování ve účetních systémech
Vyřazování provádíte v agendě Majetek, popřípadě v agendě Interní doklady na základě protokolu o vyřazení. V agendě Majetek zvolíte povel Vyřazení… v nabídce Záznam/Operace. Podle způsobu odpisu program zobrazí dialogové okno pro vyřazení majetku, určíte datum, důvod vyřazení a výši posledního odpisu v tomto roce. Pokud chcete, aby program automaticky zaúčtoval vyřazení majetku, zatrhněte volbu Zaúčtovat vyřazení majetku. Po potvrzení dialogového okna program vytvoří nové záznamy a zároveň dle zvolené předkontace zaúčtuje vyřazení majetku do agendy Účetní deník.
Pokud předkontace není vyplněna, zaúčtování se v účetním deníku neprovede. Existuje-li rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou, vytvoří se pro tento rozdíl samostatná operace. Důvodem je zachycení daňové zůstatkové ceny na daňový analytický účet a rozdílu účetní a daňové zůstatkové ceny na nedaňový analytický účet. Součet syntetického účtu pak dává účetní zůstatkovou cenu a zaúčtování je tudíž správné.
Praktický postup při vyřazení neplně odepsaného majetku
Nejprve proveďte zaúčtování zůstatkové ceny do nákladů ve prospěch účtu oprávek; jde-li o manko či škodu, účtujete na vrub účtu 549, při darování majetku na vrub účtu 543 (u plátců DPH doúčtujte částku DPH na účty 543/343, pokud součástí vstupní ceny DPH není), při prodeji majetku na vrub účtu 541 a při převodu do osobního vlastnictví u osoby samostatně výdělečně činné účtujete na vrub účtu 491 (i zde je nutné u plátců DPH doúčtovat DPH na účty 491/343, pokud součástí vstupní ceny DPH není). Zaúčtování DPH proveďte ručně v agendě Interní doklady.
Časté dotazy k vyřazení a praktické odpovědi
Pokud je majetek plně odepsán, vyřadíte jej zaúčtováním 082/022. Není-li ještě plně odepsán, musíte podle důvodu vyřazení nejprve provést zaúčtování do nákladů ve prospěch účtu oprávek. V případě vyřazení z důvodu škody nebo manka účtujete na vrub účtu 549, při darování na vrub účtu 543, při prodeji na vrub účtu 541 a při převodu do osobního užívání u fyzické osoby na vrub účtu 491. Pokud je majetek plně neodepsán, smí si poplatník v roce vyřazení uplatnit poloviční roční daňový odpis.
Účetní odpis zahajujete podle odpisového plánu; v praxi účetní jednotka určí způsob a začátek účetních odpisů (běžně od měsíce pořízení nebo dle interních pravidel), a daňové odpisy se řídí zákonem o daních z příjmů. Pokud existuje rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou, v účetnictví se tento rozdíl zohlední na samostatných analytických účtech a v daňovém přiznání je nutno provést příslušné vyloučení nebo zařazení do daňových nákladů.
tags: #zauctovani #vyrazeni #automobilu